La reducción por rendimientos del trabajo y el tipo marginal efectivo del IRPF

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Foto: Russ Morris

Esta entrada está basada en un anexo del último Boletín Fedea (de la Fuente, 2022) en el que se calculaba el tipo marginal efectivo del IRPF en el tramo de renta en el que se aplica la reducción por rendimientos del trabajo y se aprovecha para corregir un par de errores en el cálculo original (que no alteran cualitativamente las conclusiones del análisis).[1]

Como es bien sabido, este peculiar beneficio fiscal tiende a generar tipos marginales efectivos muy altos en el tramo de renta en el que su cuantía es variable porque cada euro de renta adicional aumenta la base liquidable del impuesto, y por tanto su cuota, por dos vías: directamente, e indirectamente a través de la pérdida de parte de la reducción. Puesto que los tipos marginales muy elevados tienden a generar fuertes desincentivos, convendría evitarlos en la medida de lo posible. Por tanto, sería recomendable eliminar la reducción, compensando a sus beneficiarios mediante cambios en la escala de gravamen con efectos similares sobre los tipos medios pero menores sobre los marginales. En este contexto, no termina de entenderse por qué Hacienda ha optado por instrumentar la rebaja del IRPF para las rentas bajas a través de un aumento de esta reducción –salvo quizás por el deseo de poder decir que la medida no tiene nada que ver con las propuestas de la oposición porque no beneficia a las rentas más altas, pero eso también podría haberse conseguido de forma menos distorsionante jugando con la escala de gravamen.

La reducción por rendimientos del trabajo

Sea rn los rendimientos netos sujetos a gravamen[2] en el IRPF, b la base liquidable del impuesto y τi  el tipo marginal aplicable al i-ésimo tramo de renta (o mejor, de base liquidable). El impuesto total a pagar, T, vendrá dado por

(1)  T(rn) = Tmini + τi (b(rn) – Bi)

donde Tmini es el impuesto que corresponde a la base liquidable en el límite inferior del i-ésimo tramo del impuesto, Bi. A su vez, la base liquidable viene dada por

(2)  b(rn) = rn – rrt(rn)

donde la reducción por rendimientos del trabajo, rrt, se calcula (tras los cambios introducidos en el proyecto de PGE de 2023, art. 60) como

mientras que con la ley todavía vigente vendría dada por

Gráfico 1: Reducción de la base liquidable por rendimientos del trabajo
en función de los rendimientos netos antes de la reducción

El Gráfico 1 ilustra los efectos de la reforma recogida en el proyecto de PGE de 2023. La cuantía fija inicial de la reducción se incrementa en algo menos de 1.000 euros, y la tasa a la que ésta se retira según aumentan los ingresos netos se reduce de 1,50 a 1,14, lo que hace que se amplíe el intervalo de rentas sobre el que la reducción decrece con los ingresos, desde 3.710 euros (desde 13.115 hasta 16.825 euros) con la ley actual hasta 5.700 euros (desde 14.047,5 hasta 19.747,5) con el cambio propuesto.

El tipo marginal efectivo del IRPF

Centrándonos, por concretar, en la nueva normativa, fijémonos en el intervalo de rendimientos netos (desde 14.047,5 hasta 19.747,5 euros) [3] en el que la reducción disminuye con la renta, y substituyendo (2) y (3) en (1), tenemos

(4) T(rn) = Tmini + τi [rn – (6.498 – 1,14 * (rn – 14.047,5)) – Bi]
= Tmini + τi [2,14 * rn – 22.512,15 – Bi]

Por lo tanto, el tipo marginal de gravamen vendrá dado por

(5) T’ (rn) = 2,14 * τi

El Cuadro 1 nos ayuda a determinar el tipo nominal de gravamen, τi, aplicable dentro del intervalo de interés. En su extremo inferior, tras aplicar la reducción completa, la base liquidable se sitúa en el primer tramo del IRPF (de 0 a 12,450 euros), con un tipo nominal de gravamen del 19%. En su extremo superior, donde la reducción desaparece por completo, la base liquidable ya se sitúa en el segundo tramo del impuesto (de 12.450 a 20.200 euros), con un tipo nominal del 24%. El cambio de tipo nominal se produce con una base liquidable de 12.450 euros, que corresponde a unos ingresos netos de 16.337,5 euros.

Cuadro 1: Bases liquidables y tipos aplicablesen el intervalo de rendimientos netos de interés (con PGE 2023)

rendimientos netos– reducción rtos. trabajo= base liquidableTipo nominal aplicableTipo efectivo incl. reducción
14,0476,4987,54919%19%
14,0486,4977,55119%40.66%
16,3373,88812,44919%40.66%
16,3383,88712,45124%51.36%
19,747119,74624%51.36%
19,748019,74824%24%

En este intervalo, la reducción por rentas del trabajo disminuye en 1,14 euros por cada euro adicional de renta. Por tanto, cada euro adicional de ingresos netos aumenta la base liquidable del impuesto en 2,14 euros, de los que Hacienda se queda con el 19% o el 24%, esto es con 40,7 o 51,4 céntimos. El tipo marginal efectivo de gravamen llega a ser, por tanto, del 51,4%, por encima del tipo marginal más alto, que se aplica a las rentas superiores a 300.000 euros.

Gráfico 2: Tipo marginal efectivo del IRPF como función de los rendimientos netos del trabajo

El Gráfico 2 muestra la relación entre el rendimiento neto del trabajo y el tipo marginal efectivo del IRPF (sobre el rendimiento neto) con la ley actual y con la reforma propuesta. Para construirlo, observamos que (con la nueva norma) en el primer tramo del impuesto tenemos

 (6)  T(rn) = 0,19 * (rn – 6.498) – 0,19 * 5.550 = 0,19 * (rn – 12,048)

donde el último término corresponde a la aplicación del mínimo personal, fijado en 5.550 euros. Puesto que el impuesto no puede ser negativo como resultado del mínimo personal y la reducción por rentas del trabajo, su valor será cero para rendimientos netos inferiores a 12.048 euros. A partir de ahí, se aplica la escala de gravamen del impuesto.

El Gráfico confirma lo dicho al comienzo de esta entrada sobre los elevados tipos marginales efectivos que la reducción por rentas del trabajo genera. Comparando los efectos de las dos normas, vemos que la reforma propuesta reduce apreciablemente los marginales efectivos, lo que mitiga la distorsión, pero amplía en más de un 50% el intervalo de rentas afectado y lo acerca a niveles salariales muy habituales, con lo que el número de contribuyentes que sufren la distorsión podría aumentar considerablemente. No es seguro que la reforma vaya a empeorar las cosas, pero sí que, puestos a revisar la tributación de las rentas bajas, se está perdiendo la oportunidad de eliminar una distorsión innecesaria.

Referencias

de la Fuente, A. (2022). “Boletín Fedea no. 19: Situación económica y respuesta a la crisis de Ucrania.” FEDEA, Estudios sobre la economía española, no. 2022-25, Madrid.


[1] El primer error es que el cálculo se hacía suponiendo que, por cada euro de renta adicional, se pierden 1,5 euros de la reducción, tal como establece la ley del IRPF todavía en vigor. Sin embargo, el proyecto de ley de PGE de 2023 reduce esta pérdida a 1,14 euros, mitigando por tanto la distorsión en alguna medida. En particular, el tipo marginal efectivo pasa a ser del 51,4% en vez del 60%. Agradezco a Jaume Viñas la advertencia de que había un error en el trabajo original. El segundo error es que no me di cuenta de que dentro del intervalo en el que la reducción decrece con la renta se produce un cambio de tramo, esto es, de tipo de gravamen. Mis disculpas a los lectores del Boletín original.
[2] Los rendimientos netos del trabajo se obtienen restando de los rendimientos brutos las cotizaciones de los trabajadores a la Seguridad Social, más 2.000 euros en concepto de gastos de difícil justificación. Incluyendo el 0,1% del MEI, el tipo general de cotización de los trabajadores será del 6,45% en 2023 (y del 6,35% en 2022).
[3] Las rentas brutas correspondientes a estos umbrales vendrían dadas por
(14.047,5 + 2.000)/(1 – 0,0645) = 17.154   y  21.747,5/0,09355 = 23.247  euros.
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